贷：长期股权投资——s公司350000
贷：长期股权投资——s公司35๓0000่
股本——c公司3๑20่0่0่0่
贷：长期股权投资——c公司56๔0่000
该分录用以抵消เ期初的股东权益及长期股权投资余额账户，并记录期初商誉。
抵消公司间往来款项：
c?借：预收款项——c公司8๖2000่
贷：预付款项——珠江公司82๐000
第五步：编制合并工ื作底稿。
2004年12月3๑1日珠江公司与c公司合并财务报表的工作底稿如表2?1้2๐所示。
表2?122004๒年1้2๐月3๑1日珠江公司与cນ公司合并财务报表的
工ื作底稿人民币为功能ม性货币单位：人民币元
珠江公司c公司调整与抵消เ合并报表利润表销售收入1้4400่0่0่8748๖00231้480่0投资收益——c公司13๑7750aທ?137750่销售成本72๐00่00่4๒3๑3๑08011้53080折旧费用4๒80่0่01600่06๔4000管理费用36๔0000194400่5544๒0่0其他费用1800่009720่0277200汇兑损益1้6๔30163๑0净利ำ润26๔775013๑57๕5๓026๔7750่留存利润表留存利ำ润——珠江公司29460่0294๒6๔0่0留存利ำ润——c公司80่00่0b?8๖0่000净利ำ润2677๕5013575๓026775๓0股利1้5๓0่0่00490่80a?49๗0801้50่0่00留存利ำ润，2004年12๐月31้日412350166๔6704๒1้235๓0资产负债表现金3783๑1881905665๓10่应收账款18๖00่0่013๑120031้12๐0่0存货3600่00196320่556320่固定资产48๖0000่1้6๔0000่64000่0累计折旧ງ1200่0่04800่01680่00预付账款——珠江公司8๖20่00่cນ?8๖2000长期股权投资——c公司64๒6๔670a?86๔670
b?560่000商誉b?160่0001้6๔000่0合计192๐499870่9710206603๑0应付账款170่64๒0่590่402296๔80่预ไ收账款——c公司82000d?82000应付债券300่0001้6๔4๒0004๒64000่股本9๗60่0003๑2๐0000bຘ?3200่0096000่0留存利润4๒12๐35๓0่1้6๔66704๒12350合计192๐49๗9๗87097๕10่2066030่
第六步：编制合并财务报表，如表2๐?13๑所示ิ。
2๐?2?3两种方法的比较及外币报表折算与合并中的相关问题
1้?两种方法的差异与比较
两种方法比较而言，现行汇率法折算在折算上简单，但在合并上复杂；反过来，时态法重新计量在折算上复杂，但在合并时简单。前者合并中所体现的利润要少于后者26๔7๕7๕5๓0-259๗575，这是因为它是按第二种方法折算损益收益并直接计入当期净利润的，反过来，第一种方法合并的净资产要大于后者137963๑0-1372350，这是因为按现行汇率法折算损益是作为累积其他综合收益进入股东权益的。相对而言，这两种方法所体现的合并差ๆ异不大，如表2?13๑所示，但随着合并时间的推移，这一差异可能ม会变得很大。
表2?1้3两种方法折算的比较合并报表
20่04年珠江公司及c公司合并利润表及留แ存利ำ润表人民币元报表项目现行汇率法折算时态法重新计量销售收入23๑1480่023148๖00减：销售成本11้57๕4๒00115๓30่8๖0折旧ງ费用6420่06๔4๒000่管理费用55440055๓4400其他费用2772๐0027๕7๕2๐00成本及费用总额205๓32๐0020่4๒8680营业利润26๔1600266๔120汇兑损益2๐02๐5๓1้6๔30净利润259575๓2677๕50่1้月1日留存利润2946002๐946๔00减：股利1500่0015๓0่000่留存利润，2๐004年12๐月31日404175๓41้2๐35020่04๒年12月31日珠江公司及cນ公司合并资产负债表人民币元资产银行存款56๔651056๔6510่应收账款31้12003๑112๐00่存货55๓6๔80055๓6320固定资产6440่006400่00่减：累็计折旧1692๐001680่00商誉16๔4๒00016๔00่00资产总计2๐073๑3102066030่权益应付账款22๐96๔8022๐9680应付债券46400046๔40่0่0股本96๔00่0่096๔0000留存利润4๒041้7541้2350累积其他综合收益15๓455权益总计207๕3๑3๑1020่66030่2?外币报表折算与合并中的相关问题?
?更进一步的讨论，请参见常勋《财务会计四大难题》，立信会计出版社，20่02๐年，第358๖～3๑68页。
外币报表合并实际上是两个问题：一是外币报表折算，二是外币报表合并。目前在外币报表折算中可选择的方法有时态法和现行汇率法，而报表合并中ณ又存在两ä种基本的观点：主体观和母公司观。如何将外币报表折算方法和报表合并的不同观念结合起来，这是外币报表合并中出现的第一个问题。
在外币报表折算中，持母公司货币观的时态法与以母公司为依据的合并报表编制ๆ方法是协调的；而持子公司货币观点的现行汇率法，则与以主ว体观为依据的合并报表编制方法是一致的。但是，在现行的实务中，合并报表的编制真正依据主体观的并不多见，而报表折算中ณ则是时态法与现行汇率法并用的局面。这里存在的问题是报表折算的方法如何与报表合并的观念相配合。因为ฦ报表合并的观念取决于合并的目的，而报表折算方法的选用则是由á子公司的经营活动是母公司的经营活动的延伸还是相对独立的自主经营来确定的。由á此可见，真正将折算方แ法与合并观念结合起来，即持以母公司为依据的合并报表则按时态法折算外币报表，以主体观为依据的合并报表则ท按现行汇率法折算外币报表，两者完全一致存在很大的难度。从iaທsB和faທsB转向主ว体观的动向来看，是否可以认为ฦ现行汇率法将是外币报表折算的主流呢？
外币报表合并中存在的另一个问题是在高通货膨胀下是“先消除后折算”还是“先折算后消除”。fasB在fas52中的规定是先折算后消除，而iasB在ias21้中采取了比较灵活的做法，两ä种方法都可以使用，但在ias29中ณ的《高通货膨胀经济中ณ的财务报告》中，则明确规定应先消除后折算。
所谓先消除后折算，即先按各子公司所在国的通货膨胀的影响进行调整，对当地货币外币重新表述，然后再折算为ฦ母公司的报表货币本国货币。显然，这是与持子公司货币观点的现行汇率法是相适应的。应用这种方法的程序是先将子公司的报告货币按所在国的一般物价指数进行调整，再用现行汇率法进行折算。
所谓先折算后消除，即先把各子公司的报表进行折算，然后再消เ除通货膨胀的影响。显然，这里消除的是母公司本国的通货膨胀的影响。这种方法是与持母公司货币观点的时态法是相适应的。
外币报表折算本身是一种计量，因为报表计量中的混合计量属性的存在，所以出现了不同的折算方法。可以说，不同的折算方法就是为了解决不同的计量属性问题的，但外币报表折算同合并报表结合在一起又产生一个新า的问题，如果会计计量中，只存在单一的现行成本模式，上述问题可能都不存在了。如果以现行成本取代历史成本计量模式，根据时态原则ท，所有按现行成本计量的项目都要按现行汇率法进行折算，这时，时态法与现行汇率法就是无异的。而以现行成本可以按特定物价指数重新表述的子公司报表也就消除了当地通货膨胀的影响，然后再按现行汇率法进行折算。目前在美国或国际会计准则委员会中，都在大力倡导公允价值，如果公允价值会计能ม够得到普遍的推广，这个难题可能就迎刃而解了。
思考题
1?报表折算的实质是什么？请比较四种报表折算方法。
2?功能ม性货币的意义是什么?简述功能ม性货币与报表折算之间的联系。
3?指出报表折算与报表合并之ใ间的关系。为ฦ什么เ报表折算与报表合并的结合后会产生新的会计问题，这个新的会计问题是什么เ？
4๒?为ฦ什么fasB在颁แ布fas8后会遭到强烈的反对，你认为现行汇率法和时态法，哪一种方法更可取？
5๓?子公司所在国处于高通货膨胀时，“先折算后合并”与“先合并后折算”，你更倾向于哪种方แ法，为什么？
本章参考文献
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由于衍生工具是在传统金融工具的基础上展起来的，因此，在讨论衍生工ื具的特点前，先对金融工具作一个简要的说明。
金融工具简单而言就是指是一种书面凭证，在该凭证中ณ规定资金供求双方的权利与义务等相关内容。这些凭证主ว要有支票、汇票、票据、债券่、息票、股权证、交割单、信托书、信托收据等。
财务会计研究前沿第3章衍生工ื具的会计处理iasB在iaທs3๑2200่3修订中对金融工ื具定义为：“指形成一个实体的金融资产并形成另一个实体的金融负债或权益工ื具的合约。”随后，按罗列的方法又对金融资产、金融负债和权益工具所包括的内容作了进一步的解释。
金融资产是指下述资产：
1现金。
2另一实体的权益工具。
3合约权利ำ，包括：1从另一个实体收取现金或另一金融资产的合约权利ำ；2在潜在有利的条件下，与另一实体交换金融工具的合约权利。
4将以实体自身权益工具结算或可以以实体自身权益工ื具结算的合约，且该合约是：1้一项非衍生工具，使实体获取或可能ม获取可变数量的自身权益工具；或2一项衍生工具，该衍生工具将以固定数额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工ื具以外的其他方式结算。其中，行者自身的权益工具不包括在未来获取或交付自身权益工具的合约。
金融负债是指下述负债：
1合约义务，包括：1向另一个实体交付现金或另一金融资产的合约义แ务；2在潜在不利的条件下，与另一实体交换金融资产或金融负债的合约义务。